Vergi Usul Kanunu Kanuni Temsilcilerin Ödevi Başlıklı 10/Son Maddesi

“Beşinci fıkra kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi, müteselsilen sorumlu olmak üzere, tüzel kişiliği olanların kanuni temsilcilerinden, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler (adi ortaklıklarda ortaklardan herhangi biri) ve varsa bunların temsilcilerinden herhangi biri adına yapılır.”

Amme Alacaklarının Tahsil Usulü  Hakkında Kanunun Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu Başlıklı Mükerrer 35. Maddesi

“Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edilir.

Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmaz.”

Adana 2. Vergi Mahkemesi 2022/xx E. , 2023/yy K. Sayılı Kararında;

“Davacı şirketin vadesinde ödenmeyen kamu borçlarının tahsili amacıyla adına düzenlenen 21.07.2022 tarih ve 2022/XX sayılı ödeme emrinin yürütmesinin durdurulması ve iptali talebidir.

İlgili Mevzuat:

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında 55’inci maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, on beş (15) gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir “ödeme emri” ile tebliğ olunacağı, 58’inci maddesinde de; kendisine ödeme emri tebliğ olunan sahsın böyle bir borcun olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı itirazları ile tebliğ tarihinden itibaren on beş (15) gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait itiraz islerine bakan Vergi Mahkemesi nezdinde dava açabileceği hükme bağlanmıştır.

4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun tüzel kişilerle ilgili ikinci kısmının “Hak Ehliyeti”

başlıklı 48’inci maddesinde; tüzel kişilerin, cins, yas, hısımlık gibi yaradılış gereği insana özgü

niteliklere bağlı olanlar dışındaki bütün haklara ve borçlara ehil oldukları; 49’ncu maddesinde tüzel kişilerin, kanuna ve kuruluş belgelerine göre gerekli organlara sahip olmakla, fiil ehliyetini kazanacağı, 50’nci maddesinde tüzel kişinin iradesinin, organları aracılığıyla açıklanacağı, organların hukuki işlemleri ve diğer bütün fiilleriyle tüzel kişiyi borç altına sokacağı, organların kusurlarından dolayı ayrıca kişisel olarak sorumlu oldukları belirtilmiş, 52’nci maddesinde de; sona eren tüzel kişinin kişiliğinin, ehliyeti tasfiye amacıyla sınırlı olmak üzere tasfiye sırasında da devam edeceği kuralı öngörülmüştür.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 637’nci maddesinde; sona erme, iflastan ve mahkeme kararından başka bir sebepten ileri gelmişse, müdürün, birden fazla müdürün bulunması halinde en az iki müdürün bunu ticaret siciline tescil ve ilan ettireceği hükmü mevcut olup, 636’ncı maddesinde de; limitet şirketlerde sona ermenin sonuçlarına anonim şirketlere ilişkin hükümlerin uygulanacağı belirtilmiştir. Anılan Kanun’un 545’inci maddesinde ise, tasfiyenin sona ermesi üzerine şirkete ait ticaret unvanının sicilden silinmesinin tasfiye memurları tarafından sicil memurluğundan isteneceği, istem üzerine silinmenin tescil ve ilan edileceği düzenlenmiştir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin 1 ve 2. fıkralarında; 1. fıkrada

yazılı şartların gerçekleşmesi halinde bölünme ve tür değiştirmelerin devir hükmünde olduğu, 20. maddesinin 1. fıkrasında; devirlerde, fıkrada yazılı şartlara uyulduğu takdirde, münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançların vergilendirileceği, birleşmeden doğan kârların ise vergilendirilmeyeceği, aynı fıkranın 2/b bendinde; birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt edeceği hüküm altına alınmıştır.

Tespit Edilen Hususlar:

Davacı şirketin 2021/1-3 ile 4-6 dönemlerine ilişkin olarak beyan ettiği kurum geçici vergisinin faizlerinin süresinde ödenmediğinden bahisle davacı şirket adına dava konusu ödeme emirlerinin tebliğ edildiği, davacı şirket tarafından ise söz konusu ödeme kanuna aykırı olduğundan bahisle iptali talebinin görülmekte olan davaya konu edildiği görülmektedir.

Hukuki Değerlendirme:

Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden; Türk Ticaret

Kanunu hükümlerine göre birleşeme sonucu birlesen şirket hakkında tasfiyesiz sicilden terkin

hükümlerinin uygulanması gerektiği, ticaret sicilinden terkin edilmiş bir şirketin hukuk aleminde varlığını sürdüremeyeceği, hukuk aleminde varlığını sürdüremeyen bir şirketin de adına hak ve borçlara sahip olamayacağı ve bunun sonucunda adına ihbarname, ödeme emri düzenleme, haciz gibi işlemlerin yapılamayacağı açıktır.

Olayda, Türkiye Ticaret Sicil Gazetesinden yapılan sorgulama sonucu bir sureti dosyaya Konulan ilana göre davacı XX İnşaat Ticaret Limitet Şirketinin, belirtilen ilan tarihi itibariyle YY Proje İnşaat ticaret Limitet Şirketi ile birleştiği, bu birleşme sonucu davacı şirketin ticaret sicil kaydının terkini ile tüzel kişiliğinin son bulduğu, tüzel kişiliği son bulan şirket adına ise davalı idarece dava konusu ödeme emri düzenlenerek 31.10.2022 tarihinde tebliğ edildiği görülmektedir.

Davalı idare tarafından söz konusu amme alacakları için birleşme sonucu tüzel kişiliği son bulmuş davacı şirketin alacak ve borçlarının birleşilen şirkete geçmesinden dolayı eski şirketin borçlarından dolayı yapılacak takiplerin yeni şirket adına yapılması gerektiği, ticaret sicilinden terkin edilmekle tüzel kişiliği sona eren borçlu şirketin eski borçlarından dolayı adına ödeme emri düzenlenerek tebliğ edilmesi hukuken sonuç doğurmayacağından, usulüne uygun bir şekilde düzenlenmemiş ödeme emrinin tebliği suretiyle amme alacağının tahsili amacıyla davacı şirket adına düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle Davanın KABULÜNE,..”

Adana 1. Vergi Mahkemesi 2023/aa E. Yürütme Durdurma Kararı

“Dava, asıl borçlu AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Anonim Şirketi’nin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen 18.10.2022 tarih ve 1 sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle açılmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düsen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükellef veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükme bağlanmıştır.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında 55’inci maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, on beş (15) gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir “ödeme emri” ile tebliğ olunacağı, 58’inci maddesinde de; kendisine ödeme emri tebliğ olunan sahsın böyle bir borcun olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı itirazları ile tebliğ tarihinden itibaren on beş (15) gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait itiraz islerine bakan Vergi Mahkemesi nezdinde dava açabileceği hükme bağlanmıştır.

Dosyanın incelenmesinden; AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Limited Şirketi’nin 07.09.2016 tarihinde tür değişikliği yaparak limitet şirketten anonim şirkete dönüştüğü ve AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Anonim Şirketi unvanını aldığı, 08.11.2019 tarihinde de devrolunmak suretiyle BB Proje İnşaat Ticaret Anonim Şirketi ile birleşerek infisah olduğu, davacının 20.02.2016-07.09.2016 tarih aralığında AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Limited Şirketi’nde, 07.09.2016-27.09.2016 ve 20.08.2019-08.11.2019 tarihleri arasında ise AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Anonim Şirketi’nde kanuni temsilcilik sıfatı bulunduğu, AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Limited Şirketi’nin 2016 takvim yılına ilişkin olarak 6736 sayılı Yasa uyarınca yapmış olduğu katma değer vergisi artırımı ve kurumlar vergisi matrah artırımı talebine ilişkin tahakkukların asıl borçlu şirketten tahsil edilemediğinden bahisle anılan amme alacaklarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına 18.10.2022 tarih ve 1 sayılı ödeme emrinin düzenlenerek tebliğ edildiği, anılan ödeme emrinin iptali istemiyle de bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

Dava konusu ödeme emrinin 16,17, 33 ve 34. sırasında yer alan vergi borçlarına ilişkin

kısmı yönünden;

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Devir, bölünme ve hisse değişimi” başlıklı 19. maddesinde, (1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki Sartlar dahilinde gerçeklesen birleşmeler devir hükmündedir:

1. a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye’de bulunması.
2. b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.

Kurumların yukarıdaki Sartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir. “Devir, bölünme ve hisse değişimi hallerinde vergilendirme” başlıklı 20. maddesinde, Devirlerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde, münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez:

1. a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum;

1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile

2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.

1. b) Birleşilen kurum, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt eder. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilir, düzenlemesi mevcuttur.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 136. maddesinde

“(1) Şirketler;

1. a) Bir şirketin diğerini devralması, teknik terimle “devralma seklinde birleşme” veya
2. b) Yeni bir şirket içinde bir araya gelmeleri, teknik terimle “yeni kuruluş seklinde birleşme”, yoluyla birleşebilirler.

(2) 136 ilâ 158 inci maddelerin uygulamasında, kabul eden şirket “devralan”, katılan şirket “devrolunan” diye adlandırılır.

(3) Birleşme, devrolunan şirketin malvarlığı karşılığında, bir değişim oranına göre devralan şirketin paylarının, devrolunan şirketin ortaklarınca kendiliğinden iktisap edilmesiyle gerçekleşir. Birleşme sözleşmesi 141 inci maddenin ikinci fıkrası anlamında ayrılma akçesini de öngörebilir.

(4) Birleşmeyle, devralan şirket devrolunan şirketin malvarlığını bir bütün hâlinde devralır. Birleşmeyle devrolunan şirket sona erer ve ticaret sicilinden silinir.”

hükmü bulunmaktadır.

4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun Tüzel Kişilerle ilgili ikinci kısmında yer alan “hak ehliyeti” başlıklı 48 inci maddesinde; tüzel kişilerin, cins, yas, hısımlık gibi yaradılış gereği insana özgü niteliklere bağlı olanlar dışındaki bütün haklara ve borçlara ehil oldukları, 49’uncu maddesinde, tüzel kişilerin, kanuna ve kuruluş belgelerine göre gerekli organlara sahip olmakla, fiil ehliyetini kazanacakları, 50’nci maddesinde, tüzel kişinin iradesinin, organları aracılığıyla açıklanacağı, organların, hukuki işlemleri ve diğer bütün fiilleriyle tüzel kişiyi borç altına sokacakları, organların kusurlarından dolayı ayrıca kişisel olarak sorumlu oldukları hükümlerine yer verilmiştir.

Buna göre; tüzel kişiliğin borçlandırılabilmesi, hak ehliyetinin bulunmasına bağlıdır. Şirketler için söz konusu ehliyet, tüzel kişiliğin kazanıldığı tarihten, kaybedildiği tarihe kadar mevcut olan bir niteliktir. Başka anlatımla; bir şirketin hak sahibi olması veya borçlu kılınabilmesi, ancak tüzel kişilik kazandığı tarihle bu kişiliğinin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklı bulunmaktadır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre de, şirketlerin tüzel kişiliği, fesihleri sonucu ticaret sicilinden silinmesiyle sona erer.

Bu itibarla, şirketlerin tüzel kişiliklerinin ticaret sicilinden silinmekle sona ereceğinden, bu tarihten sonra haklara sahip olması ve borçlu kılınması mümkün değildir. Bu nedenle, ticaret sicilinden silinmekle tüzel kişiliği sona eren şirket adına tarh ve ceza kesme işlemleri tesis edilemeyeceği gibi borçlandırılamayacağı ve takip ve tahsile ilişkin olarak tesis edilen işlemlerin de hukuki sonuç doğurmayacağı açıktır.

Uyuşmazlıkta; dava konusu ödeme emrinin 16, 17, 33 ve 34. sırasında yer alan amme alacakları için asıl borçlu şirket adına 13.12.2019 tarih ve 463 sayılı ve 14.02.2020 tarih ve 320 sayılı ödeme emirleri düzenlenerek sırasıyla 24.12.2019 ve 22.02.2020 tarihlerinde elektronik ortamda tebliğ edilmiş ise de; asıl borçlu AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Anonim Şirketi’nin 08.11.2019 tarihinde devrolunmak suretiyle BB Proje İnşaat Ticaret Anonim Şirketi ile birleşerek infisah olduğu görülmüştür.

08.11.2019 tarihinde tüzel kişiliğinin sona ermesi nedeniyle bu tarihten önceki dönemlerle ilgili olsa dahi ticaret sicilinden kaydı silinen asıl borçlu şirket adına hukuki işlem tesis edilmesine ve tesis edilen işlemlerin herhangi bir hukuki sonuç doğurmasına hukuken olanak bulunmamaktadır. Devrolunan BB Proje İnşaat Ticaret Anonim Şirketi adına ödeme emri düzenlenmesi gerekirken, birleşmek suretiyle tüzel kişiliği sona eren AA Grup Madencilik Petrol Ürünleri İnşaat Ticaret Anonim Şirketi adına ödeme emri düzenlenmesinde yasal isabet

bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren asıl borçlu şirket adına ödeme emri düzenlenmesi hukuki sonuç doğurmayacağından, amme alacağının kesinleştiğinin kabulü de mümkün değildir.

Bu durumda; kesinleşmemiş amme alacaklarının asıl borçlu şirketten tahsil edilemediğinden bahisle kanuni temsilci sıfatıyla davacının takibinde yasal olanak bulunmadığı anlaşıldığından, dava konusu ödeme emrinin 16, 17, 33 ve 34. sırasında yer alan amme alacaklarına ilişkin kısmının açıkça hukuka aykırı olduğu sonucuna varılmıştır.

Dava konusu ödeme emrinin kalan kısımları yönünden;

Tüzel kişiliğe sahip şirketlerin vergi borçlarından dolayı öncelikle şirket adına tarh ve tahakkuk işlemlerinin yapılması, borç ödenmediği takdirde şirket adına ödeme emrinin düzenlenmesi ve kamu alacağının şirketten tahsili amacıyla idarece 6183 sayılı Kanun’da sayılan tüm takip yollarının tüketilmiş olması gerekmekte olup ve buna rağmen kamu alacağı borçlu şirketten tahsil edilemezse, şirketin kanuni temsilcisinden tahsili yoluna gidilmesi mümkündür.

Davalı idare savunma dilekçesi ve eki belgeler incelendiğinde; asıl borçlu şirket adına kayıtlı bir adet gayrimenkulün bulunduğu, bu gayrimenkul üzerine haciz işlemi uygulandığı görülmüştür. Ancak, söz konusu gayrimenkul üzerinde tesis edilmiş takyidatlardan dolayı bahsi geçen gayrimenkulün satısından elde edilecek paydan dava konusu ödeme emrinde takibe konulan amme alacaklarının karşılanamayacağı hususu davalı idare tarafından ileri sürülmüşse de, bu hususun ortaya konulabilmesi için öncelikle asıl borçlu şirketin gayrimenkulünün değerinin tespit edilmesi, değer tespitinden sonra davalı idareye düşecek herhangi bir payın bulunmaması ya da davalı idareye düşecek payın bulunduğunun ortaya konulması halinde de gayrimenkulün sattırılarak satıştan düşecek paydan uyuşmazlık konusu amme alacaklarının tahsil edilmesi, amme alacaklarının tamamının tahsil edilememesi halinde ise kalan miktarın takibe konu edilmesi gerekmekte olup, bu hususlara riayet edildiğine ilişkin herhangi bir bilgi ve belge dava dosyasına ibraz edilmediği ayrıca dava konusu ödeme emrinin tutarı da dikkate alındığında, amme alacaklarının asıl borçlu şirketin malvarlığından tahsil edilemeyeceğinin somut olarak ortaya konulamadığı sonucuna varılmış olup, asıl borçlu şirket hakkındaki tüm takip yolları tüketilmeden de kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına takibe geçilemeyeceğinden, davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emrinin kalan kısımlarının açıkça hukuka aykırı olduğu sonucuna varılmıştır.

Öte yandan, dava konusu ödeme emrinin davacıya tebliğinin de yapıldığı dikkate alındığında, bu aşamada, davacının mal ve hakları için davalı idare tarafından haciz ve sonrasında satış işlemlerinin gerçekleştirilmesinin imkan dahilinde bulunduğu, söz konusu cebren tahsil yollarının davacının malları üzerindeki tasarruf hakkını doğrudan kısıtlayıcı ve hatta sona erdiren nitelik arz etmeleri birlikte değerlendirildiğinde, davacı yönünden telafisi güç veya imkansız zararların dogması muhtemel olduğundan, dava konusu ödeme emrinin yürütmesinin durdurulması gerekmektedir.

Açıklanan nedenlerle; yürütmenin durdurulması isteminin kabulüne; hukuka aykırılığı açık olan dava konusu ödeme emrinin uygulanması halinde telafisi güç zararlar doğabileceğinden 2577 Sayılı Kanunun 27. maddesi uyarınca teminat alınmaksızın yürütülmesinin durdurulmasına, …”